黨的十八大以來(lái)，黨中央和國(guó)務(wù)院高度重視養(yǎng)老服務(wù)，出臺(tái)了系列加快養(yǎng)老服務(wù)發(fā)展的政策，養(yǎng)老服務(wù)發(fā)展取得顯著成效。但總體上看，雖然有“量”上的長(zhǎng)足增長(zhǎng)，但“質(zhì)”上進(jìn)展緩慢，養(yǎng)老服務(wù)有效供給不足、服務(wù)質(zhì)量不高和發(fā)展不平衡等問(wèn)題依然存在。“十四五”規(guī)劃綱要強(qiáng)調(diào)，要推動(dòng)包括養(yǎng)老服務(wù)在內(nèi)的生活性服務(wù)業(yè)向高品質(zhì)與多樣化升級(jí)。財(cái)稅政策對(duì)養(yǎng)老服務(wù)高質(zhì)量發(fā)展具有重要的引導(dǎo)和激勵(lì)作用，目前財(cái)稅政策工具仍有待完善，以適應(yīng)新的發(fā)展要求。

一、養(yǎng)老服務(wù)相關(guān)的財(cái)稅政策

（一）養(yǎng)老服務(wù)機(jī)構(gòu)建設(shè)的財(cái)稅政策

財(cái)稅政策主要是通過(guò)財(cái)政直接投資、財(cái)政補(bǔ)貼和部分稅費(fèi)減免的方式來(lái)促進(jìn)養(yǎng)老服務(wù)機(jī)構(gòu)的數(shù)量增長(zhǎng)。在財(cái)政直接投資方面，地方政府通過(guò)一般預(yù)算資金和福利彩票公益金支出用于養(yǎng)老福利機(jī)構(gòu)基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)，中央政府通過(guò)改革試點(diǎn)專項(xiàng)資金給予定點(diǎn)支持。在財(cái)政補(bǔ)貼方面，對(duì)新建和改擴(kuò)建養(yǎng)老服務(wù)機(jī)構(gòu)的社會(huì)資本給予一次性建設(shè)補(bǔ)貼和貸款利息補(bǔ)貼。

在稅費(fèi)政策方面，為社區(qū)提供養(yǎng)老等服務(wù)的機(jī)構(gòu)，承受房屋、土地用于提供社區(qū)養(yǎng)老服務(wù)的，免征契稅；用于提供社區(qū)養(yǎng)老服務(wù)的房產(chǎn)、土地，免征不動(dòng)產(chǎn)登記費(fèi)、耕地開(kāi)墾費(fèi)、土地復(fù)墾費(fèi)和土地閑置費(fèi)；用于提供社區(qū)養(yǎng)老服務(wù)的建設(shè)項(xiàng)目，免征城市基礎(chǔ)設(shè)施配套費(fèi)，確因地質(zhì)條件等原因無(wú)法修建防空地下室的，免征防空地下室易地建設(shè)費(fèi)；全額免征非營(yíng)利性養(yǎng)老服務(wù)機(jī)構(gòu)建設(shè)的行政事業(yè)性收費(fèi)，減半征收營(yíng)利性養(yǎng)老服務(wù)機(jī)構(gòu)建設(shè)的行政事業(yè)性收費(fèi)；免征建設(shè)養(yǎng)老服務(wù)設(shè)施等公益性工程項(xiàng)目的水土保持補(bǔ)償費(fèi)。

（二）養(yǎng)老服務(wù)機(jī)構(gòu)運(yùn)營(yíng)的財(cái)稅政策

養(yǎng)老服務(wù)機(jī)構(gòu)日常運(yùn)營(yíng)可以得到以下幾種財(cái)稅政策支持。第一是床位運(yùn)營(yíng)補(bǔ)貼。各地對(duì)于符合標(biāo)準(zhǔn)的養(yǎng)老服務(wù)床位，依據(jù)收住老年人生活自理能力給予不同等級(jí)的床位運(yùn)營(yíng)補(bǔ)貼。第二是稅收優(yōu)惠。對(duì)提供特定養(yǎng)老服務(wù)的機(jī)構(gòu)，不區(qū)分營(yíng)利性質(zhì)給予相應(yīng)的免征增值稅優(yōu)惠。對(duì)于非營(yíng)利養(yǎng)老機(jī)構(gòu)，給予免征企業(yè)所得稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、房產(chǎn)稅和車船稅優(yōu)惠。為鼓勵(lì)社會(huì)支持養(yǎng)老事業(yè)發(fā)展，滿足捐贈(zèng)條件的支出可以在個(gè)人或企業(yè)繳納所得稅前扣除。具體見(jiàn)表1（略）。

（三）養(yǎng)老服務(wù)“三類人群”的財(cái)稅政策對(duì)于養(yǎng)老服務(wù)補(bǔ)貼“三類人群”（困難老年人、失能老年人和高齡老年人），財(cái)政政策體現(xiàn)出兜底保障和有限福利的特點(diǎn)。各地對(duì)困難老年人、失能老年人和高齡老年人的財(cái)政補(bǔ)貼辦法不盡相同。以北京市為例，北京市對(duì)低保、低收入、計(jì)劃生育特殊家庭等困難老年人每月給予100～300元生活性服務(wù)補(bǔ)貼；對(duì)失能老年人發(fā)放護(hù)理補(bǔ)貼，獨(dú)立賬戶管理，?？顚Ｓ糜谡疹櫡?wù)范圍內(nèi)的消費(fèi)和購(gòu)買照料護(hù)理用品等消費(fèi)支出；對(duì)80周歲及以上老人發(fā)放高齡老年人津貼，按年齡段分為三個(gè)檔次，分別給予每月100元、500元和800元津貼。而目前唯一具有普惠式的養(yǎng)老服務(wù)稅收政策是2018年修訂的《個(gè)人所得稅法》將贍養(yǎng)老人支出列為個(gè)人所得稅專項(xiàng)附加扣除項(xiàng)目。

二、高質(zhì)量發(fā)展對(duì)養(yǎng)老服務(wù)財(cái)稅政策提出了新要求

（一）從有限保障向適度普惠轉(zhuǎn)變

激發(fā)養(yǎng)老服務(wù)消費(fèi)，有助于擴(kuò)大內(nèi)需，促進(jìn)構(gòu)建新發(fā)展格局。同時(shí)，我國(guó)的養(yǎng)老服務(wù)體系已經(jīng)過(guò)了從“無(wú)”到“有”的階段，進(jìn)入從“有”到“優(yōu)”的新發(fā)展階段。“十三五”規(guī)劃已明確提出養(yǎng)老服務(wù)體系應(yīng)該向覆蓋全民并適度普惠轉(zhuǎn)變（林閩鋼，2014），實(shí)現(xiàn)老有所養(yǎng)；“十四五”規(guī)劃綱要進(jìn)一步明確要求大力發(fā)展普惠型養(yǎng)老服務(wù)。適度普惠型養(yǎng)老服務(wù)體系有利于改變目前不合理的養(yǎng)老服務(wù)機(jī)構(gòu)布局結(jié)構(gòu)，滿足廣大中產(chǎn)階層養(yǎng)老消費(fèi)需求。

適度普惠型養(yǎng)老服務(wù)對(duì)財(cái)稅政策提出了以下要求。第一，要加大對(duì)中低檔養(yǎng)老服務(wù)機(jī)構(gòu)的支持力度。目前，養(yǎng)老服務(wù)機(jī)構(gòu)發(fā)展呈現(xiàn)兩頭大、中間小的“啞鈴”型（楊宜勇等，2017），處于社會(huì)福利體系中的低收入者獲得國(guó)家的“兜底”保障，高收入者負(fù)擔(dān)得起完全市場(chǎng)化的服務(wù)，而廣大中等收入者難覓高性價(jià)比的養(yǎng)老服務(wù)。第二，要進(jìn)一步加強(qiáng)對(duì)社區(qū)養(yǎng)老服務(wù)基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)的支持力度。目前，財(cái)稅政策著力于為養(yǎng)老服務(wù)機(jī)構(gòu)提供優(yōu)惠，而對(duì)社區(qū)養(yǎng)老服務(wù)基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)的支持有所忽視。事實(shí)上，絕大多數(shù)老年人需要依托社區(qū)養(yǎng)老，社區(qū)的適老化場(chǎng)所和活動(dòng)空間是重要的公共養(yǎng)老資源。豐富的公共養(yǎng)老資源能夠提升社區(qū)養(yǎng)老服務(wù)水平，降低養(yǎng)老服務(wù)成本，讓普通百姓能夠享有經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展的成果。

（二）從溫保型服務(wù)向高品質(zhì)服務(wù)轉(zhuǎn)變

目前，養(yǎng)老服務(wù)聚集于老年人生活照料和護(hù)理，但對(duì)其日常健康管理服務(wù)不足；對(duì)老年人物質(zhì)需求保障較為充分，但對(duì)其精神需求服務(wù)欠缺。但現(xiàn)實(shí)情況是，老年人對(duì)健康管理服務(wù)和精神需求服務(wù)有著較強(qiáng)的消費(fèi)意愿（丁志宏等，2019）。第四次城鄉(xiāng)老年人生活狀況抽樣調(diào)查結(jié)果顯示，老年人精神文化生活不斷升級(jí)，甚至流行的互聯(lián)網(wǎng)也進(jìn)入老年人生活，經(jīng)常上網(wǎng)的老年人從2000年的0.3%攀升至2015年5%。此外，李濤等（2018）的研究還表明，我國(guó)老年人借購(gòu)買保健品和保健服務(wù)獲得社會(huì)參與機(jī)會(huì)，進(jìn)而增加與他人的情感聯(lián)系，有著較高的娛樂(lè)性消費(fèi)意愿。

面對(duì)老年人日益增長(zhǎng)的對(duì)高品質(zhì)生活的追求，現(xiàn)行財(cái)稅政策在支持高品質(zhì)養(yǎng)老服務(wù)供給方面存在以下不足。第一，目前的財(cái)稅政策更多限于養(yǎng)老服務(wù)，并未惠及滿足多層次養(yǎng)老需求的老年產(chǎn)品。如何讓養(yǎng)老服務(wù)帶動(dòng)養(yǎng)老產(chǎn)業(yè)發(fā)展，同時(shí)讓養(yǎng)老產(chǎn)業(yè)為養(yǎng)老服務(wù)發(fā)展提供支撐，是高質(zhì)量發(fā)展對(duì)財(cái)稅政策提出的挑戰(zhàn)。第二，以非特定機(jī)構(gòu)為主要支持對(duì)象的財(cái)稅政策，難以滿足農(nóng)村老年人在后脫貧時(shí)代對(duì)美好老年生活的追求。由于農(nóng)村養(yǎng)老服務(wù)存在規(guī)模不經(jīng)濟(jì)和有效需求不足問(wèn)題，社會(huì)資本更多地被財(cái)稅政策吸引至更具經(jīng)濟(jì)效率的城市，最終導(dǎo)致的結(jié)果是農(nóng)村養(yǎng)老服務(wù)供給不足。

（三）從重物輕人向重視人力資本轉(zhuǎn)變

高質(zhì)量的服務(wù)提供需要大量接受過(guò)專業(yè)訓(xùn)練的養(yǎng)老服務(wù)從業(yè)人員，然而從業(yè)人員數(shù)量短缺、從業(yè)意愿低。田義華等（2013）一項(xiàng)針對(duì)護(hù)理專業(yè)學(xué)生到養(yǎng)老機(jī)構(gòu)工作意愿的調(diào)查表明，僅有15.56%有此意向。與醫(yī)院護(hù)士相比，在職養(yǎng)老服務(wù)從業(yè)人員有著更高的離職意愿，表現(xiàn)出職業(yè)倦怠。養(yǎng)老服務(wù)從業(yè)人員所提供的服務(wù)被貼上“贓”“累”“沒(méi)有前途”的標(biāo)簽，同時(shí)市場(chǎng)待遇也沒(méi)有體現(xiàn)出其勞動(dòng)的社會(huì)價(jià)值。

現(xiàn)行財(cái)政補(bǔ)貼和稅收優(yōu)惠政策對(duì)破解養(yǎng)老服務(wù)業(yè)的用工荒和人才荒難題幫助有限。第一，優(yōu)惠政策著力于快速補(bǔ)齊養(yǎng)老供給數(shù)量短板，側(cè)重于養(yǎng)老設(shè)施和日常運(yùn)營(yíng)的支持，對(duì)養(yǎng)老服務(wù)從業(yè)人員激勵(lì)作用不明顯。以機(jī)構(gòu)建設(shè)和運(yùn)營(yíng)為支持重心的制度設(shè)計(jì)，難以將政策效應(yīng)滲透至人力資本開(kāi)發(fā)和管理環(huán)節(jié)，對(duì)降低職業(yè)倦怠和離職率作用不顯著。第二，支持政策無(wú)法起到穩(wěn)定從業(yè)隊(duì)伍的長(zhǎng)期激勵(lì)作用。目前養(yǎng)老服務(wù)從業(yè)人員以40歲及以上人群為主，且流動(dòng)性大。各地積極探索養(yǎng)老服務(wù)從業(yè)人員培訓(xùn)、職業(yè)技能鑒定以及入職補(bǔ)貼制度，一定程度上起到激勵(lì)員工提高技能水平和待遇的作用，但偏向于一次性激勵(lì)，留人效應(yīng)有限。

三、促進(jìn)養(yǎng)老服務(wù)高質(zhì)量發(fā)展的財(cái)稅政策完善建議

（一）擴(kuò)展財(cái)稅政策支持范圍以滿足多層次養(yǎng)老需求

為滿足老年人多層次的養(yǎng)老服務(wù)需求，養(yǎng)老服務(wù)范圍不應(yīng)再囿于生活照料，組織形式上不應(yīng)再局限于專門的服務(wù)機(jī)構(gòu)。有必要從社會(huì)參與和產(chǎn)業(yè)融合的角度構(gòu)建多層次養(yǎng)老服務(wù)供給業(yè)態(tài)，支持養(yǎng)老服務(wù)機(jī)構(gòu)與健康養(yǎng)生、休閑旅游、文化以及健身等產(chǎn)業(yè)融合發(fā)展。第一，建議為老年人提供休閑旅游消費(fèi)券，以此為切入點(diǎn)帶動(dòng)文化、健康養(yǎng)生業(yè)的發(fā)展。第二，對(duì)于非營(yíng)利養(yǎng)老服務(wù)機(jī)構(gòu)銷售老年輔助設(shè)備、保健品以及組織老年人旅游活動(dòng)所取得的收入，建議在經(jīng)營(yíng)前兩年免征其不超過(guò)主營(yíng)養(yǎng)老服務(wù)業(yè)務(wù)收入50%部分的增值稅，從第三年開(kāi)始對(duì)不超過(guò)主營(yíng)養(yǎng)老服務(wù)業(yè)務(wù)收入20%的部分免征。同時(shí)，對(duì)于免征部分的收入視同主營(yíng)業(yè)務(wù)收入而享有相應(yīng)的所得稅優(yōu)惠。

（二）將提高養(yǎng)老服務(wù)水平納入財(cái)稅政策目標(biāo)

發(fā)揮財(cái)稅政策靶向引導(dǎo)作用，精準(zhǔn)激勵(lì)養(yǎng)老機(jī)構(gòu)提供質(zhì)優(yōu)價(jià)廉的服務(wù)。第一，建議將運(yùn)營(yíng)補(bǔ)貼與依據(jù)《養(yǎng)老機(jī)構(gòu)等級(jí)劃分與評(píng)定》辦法所評(píng)定的星級(jí)相掛鉤。無(wú)論是營(yíng)利還是非營(yíng)利性質(zhì)的養(yǎng)老服務(wù)機(jī)構(gòu)，經(jīng)營(yíng)兩年后必須參與評(píng)定，獲評(píng)一定星級(jí)后才能取得相應(yīng)的財(cái)政補(bǔ)貼。第二，建議對(duì)開(kāi)辦兩年的養(yǎng)老服務(wù)企業(yè)依據(jù)所評(píng)定的星級(jí)給予不同的企業(yè)所得稅優(yōu)惠。第三，對(duì)于養(yǎng)老產(chǎn)業(yè)住房的開(kāi)發(fā)商，政府可以給予降低企業(yè)所得稅稅率的優(yōu)惠。為嚴(yán)控稅源和住房用途，建議采取先征后返方式。稅收返還需要滿足兩個(gè)基本條件：一是所開(kāi)發(fā)住房用于養(yǎng)老服務(wù)的面積達(dá)到一定比例；二是養(yǎng)老服務(wù)機(jī)構(gòu)運(yùn)營(yíng)了一定的年限。

（三）完善財(cái)稅政策支持養(yǎng)老基本公共服務(wù)“新基建”建設(shè)

“十四五”規(guī)劃綱要提出，聚焦養(yǎng)老等領(lǐng)域的數(shù)字化服務(wù)普惠應(yīng)用。“新基建”對(duì)標(biāo)高質(zhì)量發(fā)展需要，可以提供數(shù)字化和智能化服務(wù)的基礎(chǔ)設(shè)施，滿足養(yǎng)老服務(wù)消費(fèi)升級(jí)的需求。以“新基建”的數(shù)字化和智能化為導(dǎo)向，通過(guò)財(cái)政直接投資和補(bǔ)貼，建設(shè)和完善現(xiàn)有農(nóng)村養(yǎng)老服務(wù)機(jī)構(gòu)和設(shè)施；以“新基建”推進(jìn)醫(yī)養(yǎng)融合，通過(guò)信息化補(bǔ)足農(nóng)村醫(yī)療衛(wèi)生服務(wù)短板，滿足人民群眾日益增長(zhǎng)的健康管理需求。

（四）構(gòu)建養(yǎng)老服務(wù)從業(yè)人員全職業(yè)周期財(cái)稅政策體系

養(yǎng)老服務(wù)從業(yè)人員呈現(xiàn)“高齡化、低技能”特點(diǎn)，無(wú)法滿足養(yǎng)老服務(wù)發(fā)展人才需求，可以通過(guò)頂層的財(cái)稅制度設(shè)計(jì)構(gòu)建全職業(yè)周期財(cái)稅政策體系。第一，在全國(guó)范圍內(nèi)推廣上海、江蘇和福建等地相繼建立的養(yǎng)老服務(wù)從業(yè)人員培訓(xùn)補(bǔ)貼和職業(yè)技能鑒定補(bǔ)貼等補(bǔ)貼制度，提升養(yǎng)老服務(wù)從業(yè)人員技能水平。第二，設(shè)立入職補(bǔ)貼和崗位補(bǔ)貼制度，提高養(yǎng)老服務(wù)從業(yè)人員待遇。第三，調(diào)整養(yǎng)老服務(wù)從業(yè)人員社會(huì)保險(xiǎn)繳納方式和費(fèi)率，以增加其職業(yè)福利和崗位的穩(wěn)定性。建議減半征收養(yǎng)老服務(wù)從業(yè)人員工傷保險(xiǎn)和失業(yè)保險(xiǎn)，免征醫(yī)療保險(xiǎn)個(gè)人部分。第四，在長(zhǎng)期護(hù)理保險(xiǎn)試點(diǎn)城市探索建立對(duì)養(yǎng)老服務(wù)從業(yè)人員參保的支持機(jī)制，以解決他們的后顧之憂。建議依據(jù)從業(yè)年限給予養(yǎng)老服務(wù)從業(yè)人員參保繳費(fèi)優(yōu)惠。（本文為節(jié)選，原文刊發(fā)于《稅務(wù)研究》2021年第7期。）

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